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匿名 2021-08-20 13:09
財政部先后發(fā)布《施工企業(yè)會計制度》、《企業(yè)會計準則——建造合同》、《施工企業(yè)會計核算辦法》等會計制度，明確了建筑企業(yè)自營施工業(yè)務的會計核算，但對分包工程業(yè)務應如何進行會計處理著墨甚少，因此會計人員只能根據(jù)現(xiàn)行會計制度進行職業(yè)判斷，以致雖然同為建筑企業(yè)，即便是同一所有制同樣組織形式，甚至同一企業(yè)的不同項目部之間，由于所依據(jù)的會計制度不同，導致所提供的會計信息不具備可比性。筆者擬結合實際工作，談談“采購-施工”總承包模式下分包工程的會計處理。 一、施工總承包企業(yè)的行業(yè)屬性 施工總承包企業(yè)具有行業(yè)二重性特征。一方面，它依據(jù)總承包合同從建設單位獲得資金，從材料供應商購買各種必需的材料，通過人財物的合理組合完成工程的主體結構，并依法向國家足額繳納稅費，這與傳統(tǒng)建筑業(yè)企業(yè)無異；另一方面，它根據(jù)經(jīng)營的需要，把部分專業(yè)工程和勞務作業(yè)發(fā)包出去，總承包企業(yè)負責與相關各方的溝通和協(xié)調(diào)，并據(jù)之向分包企業(yè)收取分包合同總價一定比例的總包管理費，從這一角度看，總承包企業(yè)又是一種提供總包勞務的服務型企業(yè)。施工總承包企業(yè)的這種行業(yè)二重性要求企業(yè)應對其不同性質(zhì)的業(yè)務采取不同的會計處理方法。 二、分包工程的會計處理思路 ??. 對總承包企業(yè)而言，分包工程的總成本就是分包工程的造價，這通常是一個由分包合同預先確定的固定數(shù)額，它同時也是分包單位的收入，而分包單位實際發(fā)生的成本則不在總承包企業(yè)的控制之內(nèi)。因此，總承包企業(yè)應把分包合同從總承包合同中剔除出去，收入確認和成本計算的口徑都不包括分包工程的工作量，把收取的總包管理費確認為分包收入，把相應的間接費用確認為分包成本，并按照分包工程的進度通過“工程結算”科目與分包單位及時進行結算。 ?。ㄒ唬┲饕~務處理程序 1、期末，根據(jù)經(jīng)營部門出具的經(jīng)分包單位簽認的“已完工作量審核憑單”，借記“工程結算”科目，貸記“應付賬款-應付分包單位工程款”科目。 2、期末，根據(jù)應收的總包管理費，貸記“主營業(yè)務收入-分包收入”科目；根據(jù)應代扣的稅費，貸記“其他應付款-代扣分包單位稅費”；根據(jù)應扣回的預付款或備料款，貸記“預付賬款-預付分包單位工程款”；借記“應付賬款-應付分包單位工程款”科目。 3、以材料支付分包單位工程款時，根據(jù)物資部門出具的經(jīng)分包單位簽認的“總包供料結算憑單”，借記“應付賬款-應付分包單位工程款”科目；根據(jù)材料賬面價值，貸記“原材料”科目；根據(jù)應支付分包單位的工程款與材料賬面價值的差額，貸記“主營業(yè)務收入-分包收入”科目。 4、期末，把已歸集的制造費用按照分包合同總價占總承包合同總價的比例進行分配，分配公式為：應計入當期分包成本的制造費用=當期制造費用余額×（分包合同總價／總包合同總價）。根據(jù)上式計算得到的“應計入分包成本的制造費用”，借記“主營業(yè)務成本-分包成本”科目，貸記“制造費用”科目。 5、繳納代扣代繳的稅費時，借記“其他應付款-代扣分包單位稅費”科目，貸記“銀行存款”科目，并向分包單位轉(zhuǎn)交完稅證明。 ?。ǘc說明 1、根據(jù)《施工企業(yè)會計核算辦法》，“工程結算”科目只有在建造合同竣工結算完畢后，才會有借方發(fā)生額。但這一規(guī)定是針對自營施工業(yè)務的會計處理而言的，對分包工程來說，此處通過“工程結算”科目的借方核算分包工程的已完工程量，可以使本科目與“工程施工”科目仍舊保持數(shù)量對等關系。 2、“制造費用”按照合同比例分配計入分包成本，主要考慮的是收入和費用的配比原則，因為從理論上講，總承包合同發(fā)生的間接費用并不完全是由分包工程所引起的，還包括企業(yè)的自營施工部分，故與分包工程相關的“制造費用”計入分包工程成本，“制造費用”的余額應結轉(zhuǎn)至“工程施工”科目。 3、總包供料價差計入分包收入，主要考慮到在“施工-采購”總承包模式下，通常由總承包企業(yè)按照分包單位的需求進行材料采購，然后轉(zhuǎn)付給分包單位抵作工程款，規(guī)模采購所獲得的效益應確認為分包收入。 4、根據(jù)《財政部關于印發(fā)企業(yè)執(zhí)行新稅收條例有關會計處理規(guī)定的通知》（財會字[1993]第083號），總承包企業(yè)代扣代繳的稅費應通過“應交稅金”核算，筆者認為，總承包企業(yè)自營業(yè)務應負擔的稅費和代扣的分包單位的稅費性質(zhì)不同，應予以區(qū)分，將代扣的分包單位的稅費計入“其他應付款-代扣分包單位稅費”。這樣處理有兩個好處：其一，總承包企業(yè)“應交稅金”科目的貸方發(fā)生額與“主營業(yè)務稅金及附加”科目的借方發(fā)生額相等，邏輯關系清晰，其二，方便總承包企業(yè)根據(jù)“應交稅金”科目的借方發(fā)生額填列現(xiàn)金流量表中的“支付的各項稅費”項目。 ?。ㄈ媹蟊砹惺?nbsp; 1、關于利潤表。應在利潤表“主營業(yè)務收入”、“主營業(yè)務利潤”項下，單獨反映分包收入、分包成本和分包業(yè)務利潤，以便對分包業(yè)務的業(yè)績進行考核?？紤]到重要性原則，可以不對“主營業(yè)務稅金及附加”進行區(qū)分，即分包業(yè)務稅金及附加不單獨反映。 2、關于現(xiàn)金流量表。由于業(yè)主僅與總承包企業(yè)發(fā)生合同關系，因此，現(xiàn)金流量表中的“銷售商品提供勞務收到的現(xiàn)金”可以總括填列，企業(yè)應單列“分包工程支付的現(xiàn)金”項目，本項目根據(jù)“應付賬款-應付分包單位工程款”科目分析填列。此外，代扣代繳的分包單位的稅費應在“支付的其他與經(jīng)營活動相關的現(xiàn)金”項目中反映。 3、關于會計報表附注披露。企業(yè)除應按規(guī)定披露相關項目外，還應披露：各分包合同總金額，分包支出的累計金額，分包收入累計金額，與分包單位辦理結算的價款金額等項目。
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